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一、基本情況

A公司于2013年以120萬元/畝的價格,通過招投標(biāo)手續(xù)購入白湖片區(qū)D8地塊共52畝，現(xiàn)國土部門對該片區(qū)綜合評估約為140萬元/畝。A公司領(lǐng) 導(dǎo)層商議一致同意:將白湖片區(qū)D8地塊過戶到A公司100%控股下的具有房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的全資子公司B公司名下進(jìn)行綜合開發(fā)。請分析如何納稅籌劃使雙方的涉稅成本最低。

二、涉稅成本分析

該地塊如何變更到B公司名下,面臨兩種決策方案:

一是A公司將該地塊按賬面凈值劃轉(zhuǎn)到B公司名下;

二是A公司將該地塊以增資擴(kuò)股形式的投資入股到B公司名下。

第一種方案（資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)方案）的涉稅成本分析如下：

（1）A公司需繳納的稅收成本

①企業(yè)所得稅的處理

根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅【2014】109號）第三條的規(guī)定，對100%直接控制的居民企業(yè) 之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主 要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認(rèn)損益的，可以選擇按以下規(guī) 定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：

第一，劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。

第二，劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。

第三，劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除。

基于以上稅收政策規(guī)定，因此A公司按賬面凈值將土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)到B公司，A公司不需繳納企業(yè)所得稅。

②營業(yè)稅、土地增值稅的處理

由于本案例中的A公司是將其名下的土地資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)B公司名下。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告（國家稅務(wù)總局公告 2015年第40號）第一條第（二）的規(guī)定，100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn),母公司沒有獲得任何股權(quán) 或非股權(quán)支付。母公司按沖減實收資本（包括資本公積，下同）處理，子公司按接受投資處理。

基于以上稅收政策的規(guī)定，A公司的賬務(wù)處理如下：

借：資本公積/實收資本（賬面凈值）

貸：無形資產(chǎn)——土地（土地的賬面凈值）

根據(jù)會計核算可以發(fā)現(xiàn)，A公司按原賬面價值劃轉(zhuǎn)，無增值，因此，無需繳納營業(yè)稅、土地增值稅。

③印花稅的處理

《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知》（財稅〔2003〕183號）第三條規(guī)定：“企業(yè)因改制簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花”。基于此規(guī)定，A公司是將其名下的土地資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)B公司名下的企業(yè)改制行為，A公司免繳納印花稅。

（2）B公司需繳納的稅收成本

①契稅的處理

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財稅〔2015〕37號）第六條第二款規(guī)定：“同一投資主體內(nèi)部所 屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土 地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。”基于此規(guī)定，B公司接受A公司劃轉(zhuǎn)土地資產(chǎn)，不需繳納契稅。

②印花稅的處理

財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知》（財稅〔2003〕183號）第三條規(guī)定：“企業(yè)因改制簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花”。基于此規(guī)定，A公司是將其名下的土地資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)B公司名下的改制行為，B公司免繳納印花稅。

第一種方案下的總稅收成本為：零。

第二種方案（投資擴(kuò)股方式）的涉稅成本分析如下：

（1）A公司需繳納的稅收成本

①營業(yè)稅的處理

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財稅【2002】191號）第一條規(guī)定：“以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，與接受投資方利 潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。”基于此規(guī)定，A公司以白湖片區(qū)D8地塊增資擴(kuò)股到B公司，無需繳納營業(yè)稅及附加。

②印花稅的處理

按印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)萬分之五稅率繳納印花稅。

140×52×0.05%=3.64（萬元）

③土地增值稅的處理

根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)發(fā)生轉(zhuǎn)讓國有土地及其地上建筑物的行為，是土地增值稅的納稅義務(wù)人。因此，A公司需繳納土地增值稅：

土地增值稅=【140×52-（120×52+3.64）】×30%=310.91萬元

④企業(yè)所得稅

《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅【2014】116號）第二條規(guī)定：“企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)對 非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評估并按評估后的公允價值扣除計稅基礎(chǔ)后的余額，計算確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。”基于此規(guī)定，A公司將土地投資擴(kuò)股到B公司名下，應(yīng)繳 納企業(yè)所得稅。

【（140-120）×52-（3.64+310.91）】×25%=181.36萬元

A公司需繳納稅費合計：3.64+310.91+181.36=495.91萬元

（2）B公司需繳納稅費

①契稅的處理

140×52×3%=218.40萬元

②印花稅 處理

按印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)萬分之五稅率繳納印花稅。

140×52×0.05%=3.64（萬元）

B公司需繳納稅費合計：218.40+3.64=222.04萬元

第二種方案下，雙方繳納稅費合計：495.91+222.04=719.95萬元

三、結(jié)論分析

通過以上涉稅成本分析，土地劃轉(zhuǎn)方案雙方需繳納的稅費比投資方案節(jié)約稅款719.95萬元。